Introducción
Conforme a la LSS, dentro de las relaciones obrero-patronales pueden participar los patrones, los intermediarios laborales y las personas que se benefician de los trabajos o servicios prestados por trabajadores de otro patrón. Esta ley establece responsabilidades solidarias que pueden diferir de las responsabilidades que a su vez señala el CFF, de modo que nuestro sistema jurídico establece tratamientos diferenciados que pueden dar lugar a diversas dudas respecto del sentido y alcance de las responsabilidades solidarias a cargo de las personas que en forma directa o indirecta intervienen en las relaciones obrero-patronales.
Analizamos el marco jurídico que regula la responsabilidad solidaria en materia fiscal de los patrones, intermediarios laborales y personas beneficiadas de los trabajos, y ponemos especial énfasis en las diferencias que pueden existir entre las responsabilidades en mate-ria de impuestos federales y aportaciones de seguridad social.
La relación jurídica tributaria y las contribuciones
Relaciones jurídicas
Derivado de las relaciones jurídicas surge entre las partes un derecho subjetivo, el cual se traduce en un poder jurídico singular, que consiste en pretensiones concretas y particulares, frente a las cuales existen deberes u obligaciones concretas a cargo del otro sujeto en la relación jurídica, de modo que tales poderes sólo pueden
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ejercerse respecto de determinadas personas y objetos. Por ejemplo, en un contrato de compraventa, el comprador, en virtud de la relación jurídica, adquiere un derecho subjetivo consistente en exigir la entrega del bien objeto de la compraventa al vendedor, quien asume en virtud del contrato, la obligación de entregar el bien objeto de la compraventa.
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Relaciones jurídicas tributarias
La relación jurídica tributaria surge con motivo de la actualización de la hipótesis normativa prevista en las leyes fiscales, dicha actualización deriva de que la conducta (actos positivos o negativos) de una persona (física o moral) se traduzca en un hecho generador de un tributo.
A diferencia de lo expresado en el rubro anterior, en materia tributaria la relación jurídica no surge por motivo de la celebración de un contrato, sino de la actualización de una hipótesis contenida en una ley de carácter fiscal, mediante la realización de un hecho generador. Podemos entenderla como el vínculo entre la administración pública quien, por regla general, es el titular del derecho subjetivo (acreedor), frente al contribuyente (deudor), quien debe realizar la prestación debida, la cual pode consistir en un dar, hacer, no hacer o tolerar.
Sujetos pasivos de la relación tributaria
En una relación jurídica se supone, como es natural, la existencia de dos sujetos: un acreedor o sujeto activo (Estado) y un deudor o sujeto pasivo; sin embargo, por lo que hace a los sujetos pasivos, existe una distinción que los agrupa en dos clases de sujetos:
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Sujeto pasivo principal o por adeudo propio.
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Llamado también "contribuyente", es el sujeto obligado en virtud de la propia naturaleza del presupuesto de hecho o hipótesis normativa, que de acuerdo con la ley resultan atribuibles a dichos sujetos por ser el que los realiza (realiza o se ubica en el presupuesto de hecho). En otras palabras, es la persona cuya situación coincide con el supuesto o acto que señala la ley como hecho generador de la obligación de pagar una contribución. Por ejemplo, la persona que obtiene ingresos por salarios, que vende un carro, que alquila una casa, etc.
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Sujeto pasivo por adeudo ajeno.
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Se presenta cuando la legislación atribuye a otras personas ciertas obligaciones fiscales, sin que esas personas realicen el hecho generador de la obligación principal. Es decir, no obstante que no son los contribuyentes o causantes del tributo, por disposición expresa de la ley, se les impone el cumplimiento de obligaciones fiscales. Para tal efecto, podemos distinguir dos categorías:
a) Sujeto pasivo responsable por sustitución. Aquella persona que por disposición expresa de la ley sustituye al sujeto pasivo principal (contribuyente) en el cumplimiento de ciertas obligaciones formales, a fin de que el contribuyente o causante del tributo pueda cumplir con su obligación sustantiva de pagar la contribución. El ejemplo más importante se actualiza cuando las personas físicas perciben ingresos por salarios. En este caso, el asalariado es el contribuyente, pero el patrón (persona física o moral), tiene la obligación formal de calcular, retener y enterar el ISR correspondiente.
b) Sujeto pasivo responsable solidario. Aquella persona distinta del sujeto pasivo principal (contribuyente), obligado a cumplir con la obligación sustantiva de pagar contribuciones, cuando éste (principal) no lo haya hecho o cuando el sujeto pasivo responsable por sustitución incumplió con su obligación. El elemento característico es el incumplimiento de la obligación principal de pagar una contribución, que por
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mandato de ley deberá ser asumida por una persona distinta al contribuyente o sujeto pasivo principal y que pudo ser originada por actos propios del contribuyente o por actos u omisiones del responsable por sustitución.
Según se aprecia, para que se actualice la responsabilidad solidaria de una persona, debe existir primero un vínculo, nexo o relación entre el responsable solidario y el contribuyente y posteriormente debe actualizarse el incumplimiento de las obligaciones a cargo del contribuyente o del mismo responsable en su calidad de obligado por sustitución, debiendo ese vínculo, nexo o relación y ese incumplimiento ubicarse en las hipótesis de responsabilidad solidaria que las leyes precisan en forma expresa.
En ambos casos (responsable por sustitución o por solidaridad), las obligaciones se actualizan cuando se ubica en una disposición legal que impone esa responsabilidad, de modo que la única fuente que puede generar ese tipo de obligaciones es la misma ley. En otras palabras, los principios o garantías de legalidad y exacta aplicación de la ley son aplicables en materia de responsabilidad sustituta y solidaria.
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Las contribuciones federales. Los contribuyentes y los responsables por sustitución
Conforme al artículo 2o. del CFF, las contribuciones se clasifican en impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos. En este orden de ideas, si bien es cierto que los impuestos y las aportaciones son contribuciones federales, no podemos negar que las mismas tienen características propias que las diferencian. En efecto, podemos apreciar las siguientes diferencias:
1. Según la fracción II del artículo 2o. del CFF, las aportaciones de seguridad social son las contribuciones establecidas en ley a cargo de las siguientes personas:
a) Las personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social. Por ejemplo, el artículo 136 de la LFT estipula en forma primigenia la obligación a cargo de los patrones de proporcionar a sus trabajadores habitaciones cómodas e higiénicas; sin embargo, el Estado, a través del Infonavit, lo sustituye en esa obligación, a cambio de que el patrón pague una aportación (seguridad social) al Fondo Nacional de la Vivienda de 5% sobre el salario de los trabajadores. De acuerdo con el título noveno de la LFT (riesgos de trabajo), el patrón se encuentra obligado a responder por los accidentes y enfermedades a que están expuestos los trabajadores en ejercicio o con motivo del trabajo, mediante el pago de una indemnización dependiendo del grado de incapacidad, aunado a la obligación de proporcionarle al trabajador la asistencia médica, quirúrgica y de hospitalización, entre otras. En este caso, el obligado original es el patrón que se ve sustituido por el Estado a través del IMSS y mediante el pago de las cuotas correspondientes al seguro de riesgos de trabajo, enfermedades y maternidad, entre otros.
Es decir, en los casos de las aportaciones al Infonavit o al IMSS, existe una obligación constitucional y legal que originalmente le corresponde cumplir al patrón, pero que el Estado al sustituirlo a través de organismos descentralizados (IMSS, Infonavit), le obliga a pagar las aportaciones o cuotas en los términos que señalan las disposiciones legales. En ambos casos, el patrón es el contribuyente de las aportaciones de seguridad social.
b) Las personas que se ven beneficiadas en forma especial por los servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado. Por ejemplo, los trabajadores que se ven beneficiados por el pago de los subsidios por las enfermedades y maternidad, así como por la prestación de los servicios asistencia médica, quirúrgica y de hospitalización, entre otras. En este caso, el patrón no es el único sujeto obligado (sustituido por el Estado) a pagar las cuotas, sino que también los trabajadores se encuentran obligados a pagar las aportaciones de seguridad social, en su calidad de beneficiarios por los servicios de seguridad social proporcionados por el Estado.
Según se constata, una característica de las aportaciones de seguridad social es que tanto los patrones como sus trabajadores son sujetos de esa clase de contribuciones que al ser cubiertas generan a dichas personas un beneficio directo, pues los patrones se verán sustituidos en sus obligaciones y los trabajadores se verán beneficiados de los servicios y demás prestaciones.
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En forma paralela a la obligación que tienen los contribuyentes de pagar sus aportaciones de seguridad social, las leyes en la materia pueden establecer que otras personas distintas de los contribuyentes cumplan con otras obligaciones de naturaleza formal que están vinculadas o relacionadas con la obligación de pagar las contribuciones. Es decir, se trata de personas que por disposición expresa de la ley sustituyen al obligado principal o contribuyente en el cumplimiento de ciertas obligaciones. Por ejemplo, el artículo 38 de la LSS establece la obligación a cargo de los patrones de determinar, retener y enterar las cuotas que le corresponde pagar a sus trabajadores. En este caso, el patrón no tiene el carácter de contribuyente sino de retenedor de las cuotas a cargo de sus trabajadores. En este orden de ideas, en materia de aportaciones de seguridad social se presentan generalmente los siguientes sujetos obligados:
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Sin embargo, las disposiciones tributarias también pueden obligar a personas distintas de los causantes o contribuyentes a cumplir la obligación de pagar las aportaciones de seguridad social adeudadas por los contribuyentes, cuando se actualiza el incumplimiento de las obligaciones a cargo de los causantes del obligado por sustitución. A dichas personas se les denomina responsables solidarios, los cuales analizaremos más adelante.
2. En términos del artículo 2o., fracción I, del CFF, los impuestos son las contribuciones establecidas en la ley que deben pagar las personas físicas y morales que se ubican en las situaciones jurídicas o de hecho previstas por la misma y que no participan de las características de las aportaciones de seguridad social, los derechos y las contribuciones de mejoras.
En los impuestos, a diferencia de las aportaciones de seguridad social, el contribuyente es la persona que se ubica en la situación jurídica o de hecho que da nacimiento a la obligación de pagar el impuesto, el cual no obtendrá ningún beneficio directo como consecuencia del pago de sus impuestos. En esta clase de contribuciones existe un solo causante o contribuyente, que es la persona física o moral que realiza las situaciones jurídicas o de hecho que establecen las leyes fiscales. Por ejemplo, cuando una persona física percibe ingresos por la prestación de un servicio persona subordinado causa el ISR, de modo que los trabajadores son los contribuyentes del ISR por los salarios percibidos.
En forma paralela a la obligación que tienen los contribuyentes de pagar sus impuestos, las leyes en la materia pueden establecer que otras personas distintas de éstos, cumplan con otras obligaciones de naturaleza formal que están vinculadas o relacionadas con la obligación de pagar las contribuciones. Es decir, se trata de personas que por disposición expresa de la ley sustituyen al obligado principal o contribuyente en el cumplimiento de ciertas obligaciones. Por ejemplo, el artículo 99 de la Ley del ISR establece obligaciones a cargo de los patrones, de las que podemos destacar la de calcular, retener y efectuar la retención de los pagos provisionales del mencionado impuesto. En este caso, el patrón no tiene el carácter de contribuyente sino de retenedor de los pagos provisionales del ISR a cargo de sus trabajadores. En este orden de ideas, en materia del ISR causado por los trabajadores, se presentan generalmente los siguientes sujetos obligados:
a) Los trabajadores como causantes o contribuyentes del ISR.
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b) Los patrones que, en su calidad de obligados por sustitución, deben determinar, retener y enterar los pagos provisionales del ISR causados por sus trabajadores.
Sin embargo, las disposiciones tributarias también pueden obligar a personas distintas de los causantes o contribuyentes a cumplir la obligación de pagar los impuestos adeudados por ellos, cuando se actualiza el incumplimiento de las obligaciones a cargo de los contribuyentes o del obligado por sustitución. A dichas personas se les denomina responsables solidarios, los cuales analizaremos más adelante.
Ahora bien, no debemos perder de vista que en virtud de las características propias de las aportaciones de seguridad social, la responsabilidad solidaria puede tener un mayor alcance que la responsabilidad solidaria en materia de impuestos, pues mientras que en esta última se pretende proteger a través de un responsable solidario el interés fiscal en el pago de los impuestos, en las aportaciones de seguridad social no solamente existe el interés fiscal de pagar las contribuciones, sino también el que a los trabajadores y sus beneficiarios reciban las prestaciones, servicios y demás beneficios en materia de seguridad social. Es decir, al dejar de pagarse un impuesto se afecta en forma directa sólo el interés fiscal, pero al dejarse de pagar las cuotas de seguridad social se afecta en forma directa no sólo el interés fiscal sino también se pueden afectar las prestaciones de seguridad social a favor de los trabajadores y sus familias. De aquí la razón fundamental para que la responsabilidad solidaria en materia de aportaciones de seguridad social pueda tener un mayor alcance.
La responsabilidad solidaria a cargo de los patrones en materia de impuestos federales
En materia de impuestos federales y, en especial del ISR causado por los trabajadores que perciben ingresos por salarios, la responsabilidad solidaria a cargo de los patrones se fundamenta en el artículo 26, fracción I, del CFF, en virtud de que en su calidad de retenedores del ISR tenían la obligación de calcular, retener y enterar los pagos provisionales del ISR causado por sus trabajadores. Es decir, desde el punto de vista jurídico se actualiza la responsabilidad solidaria del patrón con base en lo siguiente:
Existencia de un vínculo, nexo o relación con el contribuyente
Desde el punto de vista jurídico, existe un vínculo o relación entre el patrón y el trabajador que deriva de la propia relación obrero-patronal en los términos de la LFT. Por tanto, se actualiza un claro vínculo entre el contribuyente (trabajador) y una persona distinta del contribuyente.
Incumplimiento de las obligaciones fiscales
Cuando se deja de retener y enterar el ISR causado por los ingresos por salarios se actualiza un doble incumplimiento, pues por un lado el trabajador en su calidad de contribuyente deja de efectuar el pago provisional del ISR y, por otro lado, el patrón incumplió la obligación de retener y enterar el ISR.
Se actualiza la hipótesis legal que da nacimiento a la responsabilidad solidaria
Cuando el patrón incumple la obligación de retener y enterar el ISR, se actualiza la responsabilidad solidaria con los contribuyentes (trabajadores), que establece el artículo 26, fracción I, del CFF a cargo de los retenedores (patrones) por el monto de las contribuciones que debían de haber retenido.
En materia de impuestos, generalmente la única persona que asume la responsabilidad solidaria por los impuestos causados por los trabajadores es la persona física o moral que tiene la calidad de patrón y que realiza el pago de los salarios y demás prestaciones que derivan de una relación laboral.
La responsabilidad solidaria en materia de aportaciones de seguridad social
Consideraciones generales
Tal como lo señalamos anteriormente, la responsabilidad solidaria en materia de seguridad social puede tener un mayor alcance que la responsabilidad que se actualiza en materia de impuestos federales, pues la misma se puede extender a otra clase de personas que no tienen, desde el punto de vista jurídico, la calidad de patrones ni una relación jurídica directa con los trabajadores, pero sí guardan un vínculo, nexo o relación con
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los patrones formales, de modo que para proteger los derechos de seguridad social a favor de los trabajadores y sus beneficiarios, la ley puede hacer extensiva la responsabilidad solidaria a personas que no tienen la calidad de patrones y en los que no existe por parte de los trabajadores una subordinación.
Para tal efecto, resulta aplicable la siguiente tesis de la Segunda Sala de la SCJN:
RESPONSABILIDAD SOLIDARIA EN MATERIA DE SEGURIDAD SOCIAL. SUS CARACTERISTICAS. La responsabilidad solidaria, que consiste en imponer a una o más personas una obligación por virtud de la existencia de un nexo, vínculo o enlace entre ellas, de tal naturaleza que permita considerarlas como una sola -aunque guarden autonomía al interior de la relación jurídica-, y tiene como propósito proteger ampliamente al trabajador ante posibles incumplimientos, dificultades fiscales o económicas, fraudes, simulaciones o simples prácticas malintencionadas o viciadas de los empleadores para la reducción de costos financieros, que ponen en peligro su acceso a las prestaciones de seguridad social. Por ende, la responsabilidad solidaria en materia de seguridad social no recae en las partes que intervienen en la relación de trabajo, ni es indispensable que el responsable solidario tenga la calidad de patrón o esté presente la subordinación, pues basta que la persona tenga una intervención directa en la relación de trabajo y sea apta para satisfacer las obligaciones relativas, para que el legislador pueda responsabilizarlo solidariamente si lo estima conveniente en aras de garantizar, entre otros deberes, el pago de las aportaciones de seguridad social, pues estas cuotas son esenciales para conceder prestaciones a los sujetos de aseguramiento y sus familiares.
Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXXII, septiembre de 2010, tesis 2a. LXXXIX/2010, página 200.
En este orden de ideas, en materia de responsabilidad solidaria de las aportaciones de seguridad social, tenemos a los siguientes responsables:
1. Los patrones.
2. Los intermediarios laborales.
3. Los beneficiarios de los servicios o trabajos realizados.
Responsabilidad solidaria a cargo de los patrones
Las personas físicas o morales que tienen desde el punto de vista jurídico la calidad de patrones son los directamente responsables solidarios de las cuotas a cargo de los trabajadores, conforme al artículo 26, fracción I, del CFF en relación con los artículos 15, fracción III, y 38 de la LSS, en virtud de su calidad de retenedor de las cuotas. Es decir, desde el punto de vista jurídico se actualiza la responsabilidad solidaria del patrón, con base en lo siguiente:
Existencia de un vínculo, nexo o relación con el contribuyente
Desde el punto de vista jurídico, existe un vínculo o relación entre el patrón y el trabajador que deriva de la propia relación obrero patronal en los términos de la LFT, en virtud de la relación que nace por la prestación de un servicio persona subordinado. Por lo tanto, se actualiza una clara relación o vinculo de subordinación entre el contribuyente (trabajador) y una persona distinta del contribuyente, denominada patrón.
Incumplimiento de las obligaciones fiscales
Cuando se dejan de retener y enterar las cuotas, se puede actualizar un doble incumplimiento, pues por un lado el trabajador en su calidad de contribuyente deja de efectuar el pago de sus cuotas y, por otro lado, el patrón incumplió con la obligación de retener y enterar dichas cuotas de seguridad social.
Se actualiza la hipótesis legal que da nacimiento a la responsabilidad solidaria
Cuando el patrón incumple con la obligación de retener y enterar las cuotas, se actualiza la responsabilidad solidaria con los contribuyentes (trabajadores), que establece el artículo 26, fracción I, del CFF, a cargo de los retenedores (patrones) por el monto de las contribuciones que debían de haber retenido.
Responsabilidad solidaria a cargo de los intermediarios laborales
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Desde hace muchos años se ha venido acentuando la presencia de proveedores laborales externos, también denominados "outsourcing", que constituyen personas que contratan a trabajadores a fin de que estos ejecuten o presten servicios para otras personas (beneficiarios de los servicios); sin embargo, cuando las personas que contratan a los trabajadores para prestar servicios a otras no cuentan con elementos propios y suficientes para ejecutar esos servicios y para cumplir con las obligaciones que derivan de la relación obrero-patronal, estamos frente a un inter-mediario laboral en los términos del artículo 15-A de la LSS, de modo que la ley no lo considera como un real patrón sino como un simple intermediario. Es decir, el artículo 15-A de la LSS reconoce en las relaciones obrero-patronales a dos sujetos:
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El intermediario laboral.
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Generalmente asume la posición de un patrón formal. Es decir, desde el punto de vista estrictamente documental y de contratación, el intermediario asume formalmente la calidad de patrón, pero carece de los elementos propios y suficientes para ejecutar los servicios y cumplir las obligaciones que derivan de las relaciones con sus trabajadores.
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Patrón real.
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En general tiene un contrato de naturaleza civil o mercantil que genera una relación jurídica con el intermediario laboral (patrón formal) a fin de que dicho intermediario ejecute trabajos o servicios en su beneficio, con los trabajadores originalmente contratados por el intermediario. Esta persona es la que efectivamente cuenta con los elementos propios y suficientes para ejecutar los servicios y para cumplir las obligaciones que derivan de las relaciones laborales, de modo que se le puede considerar como el patrón real o verdadero.
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Es decir, la característica más importante para poder definir si existe la presencia de un intermediario laboral, es el hecho de que el intermediario no cuenta con elementos propios y suficientes para ejecutar los servicios y cumplir las obligaciones que derivan de las relaciones con sus trabajadores, pues cuando una persona presta servicios a otra, para ejecutarlos con elementos propios y suficientes, en los términos del artículo 12, 13, 14 y 15 de la LFT, esa persona no se puede considerar intermediario, sino un verdadero patrón, de modo que no existirá ninguna responsabilidad u obligación solidaria, con la persona que recibe el servicio, ya que sólo existirá una relación civil, comercial o mercantil entre contratantes. Es decir, no es un intermediario laboral para efectos del seguro social sino un verdadero contratista. Por ejemplo:
1. Una empresa transportista que cuenta con bienes o activos (equipo de transporte) para presentar los servicios de transporte de mercancías que son propiedad de otra empresa, de manera que la empresa transportista pone a disposición de la fabricante o comercializadora de mercancías, el equipo de transporte y los conductores (trabajadores) a fin de prestar en forma regular los servicios de transporte. En este caso, la empresa transportista no es una intermediaria, sino una contratista que en los términos del segundo párrafo del artículo 15-A de la LSS tiene el carácter de patrón.
2. Una empresa que formalmente (objeto social) se dedica a prestar servicios de todo género, pero que en realidad contrata (patrón formal) a chóferes o conductores (entre otras actividades) para que acudan a las instalaciones de otra empresa dedicada a la comercialización de bienes, a fin de que, con el equipo de transporte de esa empresa comercializadora, ejecuten los trabajos de conducción de los medios de transporte, bajo las ordenes de la empresa comercializadora (patrón real). En este caso, la empresa que contrató a los chóferes o conductores podría ser considerada como una intermediaria laboral.
Por consiguiente, cuando en una relación laboral existe un intermediario, se actualiza una responsabilidad solidaria, en la que tanto el patrón verdadero como el intermediario responden del cumplimiento de las obligaciones contenidas en la LSS, de modo que el IMSS puede exigir a cualquiera de ellos (patrón y/o intermediario) el cumplimiento de las obligaciones en materia de seguridad social y en relación con los trabajadores. Ahora bien, por lo que hace específicamente a la obligación de pagar las cuotas a cargo de los trabajadores, la responsabilidad solidaria de los intermediarios se actualiza con base en lo siguiente:
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Existencia de un vínculo, nexo o relación con el patrón, el intermediario y los trabajadores
En este caso, existe un vínculo o relación jurídica directa entre dos personas que generalmente deriva de la celebración de un contrato, en donde una de las partes (intermediario laboral o patrón formal) le proporciona a otra persona (beneficiaria de los trabajos o servicios o patrón real) el personal (trabajadores) a fin de que estos ejecuten los trabajos o servicios contratados. De igual forma se actualiza un vínculo o relación jurídico formal entre el intermediario (que contrata) y los trabajadores y un vínculo, nexo o relación entre los trabajadores y las personas que se benefician por los trabajados o servicios que ejecutan.
Incumplimiento de las obligaciones fiscales
Por lo que hace exclusivamente a la obligación sustantiva de pagar las aportaciones de seguridad social, cuando se dejan de retener y enterar las cuotas, se puede actualizar un doble incumplimiento, pues por un lado el trabajador en su calidad de contribuyente deja de efectuar el pago de sus cuotas y por otro lado, el intermediario laboral o persona que asumió la calidad de patrón formal que incumplió con la obligación de retener y enterar las cuotas.
Se actualiza la hipótesis legal que da nacimiento a la responsabilidad solidaria
Cuando se actualiza la figura o presencia de un inter-mediario laboral, conforme al artículo 15-A de la LSS, en relación con los artículos 12 y 13 de la LFT, tanto el intermediario laboral como el patrón, asumen la responsabilidad solidaria de pagar las cuotas omitidas, según el artículo 26, fracción I, del CFF. Es importante advertir que nuestro análisis versa sólo en relación con la obligación sustantiva de pagar las cuotas y no con las demás obligaciones contenidas en la LSS, en donde también existe una responsabilidad solidaria entre el intermediario y el patrón. Por tanto, ambos en forma solidaria responden por el pago de las cuotas al seguro social causadas por los trabajadores.
Beneficiario de los servicios o trabajos
Del contenido de los dos primeros párrafos del artículo 15-A de la LSS, se regula en forma expresa la responsabilidad solidaria entre el patrón y los intermediarios laborales que comentamos anteriormente, que en muchos casos requiere de un cuidadoso examen y valoración de diversos actos y hechos, para poder identificar y ubicar la existencia de una auténtica intermediación laboral o de una relación laboral simulada, que permita bajo esa redacción, poder fincar esa responsabilidad, máxime cuando en los últimos años se han implementado múltiples planeaciones fiscales y laborales en las que se formalizan diversos actos jurídicos y se generan diversas figuras jurídicas (sociedades cooperativas, de responsabilidad limitada, de comandita simple, de solidaridad social) que dificultan a las autoridades fiscales (IMSS) la aplicación de la responsabilidad solidaria que tutelan los dos primeros párrafos del artículo 15-A de la LSS o la identificación del patrón o contratista formal o simulado y del patrón verdadero.
Sin embargo, no se debe perder de vista que los posteriores párrafos del artículo citado reconocen otra responsabilidad, pero ahora a cargo del beneficiario de los trabajos o servicios prestados por un patrón. Es decir, independientemente de la responsabilidad solidaria entre el intermediario y el patrón que tutelan los dos prime-ros párrafos del artículo, el tercer párrafo incorpora una responsabilidad a cargo de la persona que se beneficia de los trabajos o servicios que contrato con otra persona. A mayor abundamiento, la diferencia substancial entre ambas responsabilidades las podemos sintetizar de la siguiente forma:
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Ahora bien, por lo que hace específicamente a la obligación de pagar las cuotas a cargo de los trabajadores, la responsabilidad de los beneficiarios de los trabajos y los servicios se actualiza con base en lo siguiente:
Existencia de un vínculo, nexo o relación con el patrón, los beneficiados y los trabajadores
En este caso, existe un vínculo o relación jurídica directa entre dos personas que deriva de un contrato, cualquiera que sea su forma o denominación, y en la que se pacta (objeto del contrato) que el patrón o sujeto obligado pone a disposición de otra persona (beneficiario) trabajadores u otros sujetos de aseguramiento para que ejecuten los servicios o trabajos acordados en ese contrato o convenio. Asimismo, existe un vínculo o relación jurídica del patrón con los trabajadores y un vínculo, nexo o relación de los trabajadores con el beneficiario, en virtud de que los trabajos o servicios deben ejecutarse bajo la dirección del beneficiario y en las instalaciones que determine.
Incumplimiento de las obligaciones fiscales
Por lo que hace exclusivamente a la obligación sustantiva de pagar las aportaciones de seguridad social, cuando se dejan de retener y enterar las cuotas, se puede actualizar un doble incumplimiento, pues por un lado el trabajador en su calidad de contribuyente deja de efectuar el pago de sus cuotas y, por otro, el patrón que incumplió con la obligación de retener y enterar las cuotas.
Se actualiza la hipótesis legal que da nacimiento a la responsabilidad solidaria
Ahora bien, para que se pueda imponer la responsabilidad a que hace referencia el tercer párrafo del artículo 15-A de la LSS, no basta que exista un patrón y un beneficiario de los servicios, pues para ello se requiere acreditar que se actualizan en forma conjunta los siguientes actos o situaciones de hecho:
1. Que exista un patrón o sujeto obligado, cualquiera que sea su personalidad jurídica o su naturaleza económica. En este caso se ubica cualquier persona física o moral, civil, mercantil, agraria, contractual o de cualquier naturaleza jurídica o económica.
2. Que exista un contrato cualquiera que sea su forma o denominación. En este caso se ubica cualquier contrato o convenio verbal o por escrito.
3. Que en el objeto o las obligaciones pactadas en ese contrato o convenio, que los servicios o trabajos acordados sean ejecutados bajo la dirección de la persona beneficiada (beneficiario).
4. Que los servicios o trabajos acordados sean ejecutados en las instalaciones que determine la persona beneficiada (beneficiario).
5. El patrón omita el cumplimiento de las obligaciones establecidas en la LSS. Cabe señalar que en este caso no se precisa ni limita qué clase de obligaciones, de modo que podría ubicarse cualquier obligación formal o sustantiva, como el caso de la obligación de pagar las cuotas al seguro social.
6. Que el IMSS notifique previamente al patrón el requerimiento correspondiente y dicho patrón no lo hubiere atendido. En este caso, el artículo 15-A de la LSS es omiso en precisar qué clase de requerimientos (de pago, de informes, de documentos, etc.). En opinión nuestra, este requerimiento se debe interpretar conjuntamente con lo establecido en el punto anterior, de modo que se podrá tratar de cualquier requerimiento de obligaciones (formales y/o de pago), siempre que se trate de las obligaciones establecidas en la LSS en relación con los trabajadores.
7. El IMSS dé aviso al beneficiario de los trabajos o servicios sobre el requerimiento efectuado al patrón.
Para tal efecto, resulta aplicable la siguiente tesis de la SCJN:
BENEFICIARIOS DE TRABAJOS O SERVICIOS. EL ARTICULO 15 A DE LA LEY DEL SEGURO SOCIAL, ADICIONADO POR DECRETO PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACION EL 9 DE JULIO DE 2009, QUE LES ASIGNA LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA EN EL CUMPLIMIENTO DE DEBERES DE SEGURIDAD SOCIAL, ES CONSTITUCIONAL.
